Категория: Бланки/Образцы
Дата размещения статьи: 19.07.2014
Хозяйственная операция по передаче сырья сторонней организации в переработку не такая уж редкость на практике <1>. Однако до сих пор остается не урегулированным на законодательном уровне вопрос о применении спецрежима в виде ЕНВД в случае, если организация розничной торговли торгует товарами, изготовленными третьей стороной на основании договора о давальческой переработке сырья. Финансовое ведомство, проявляя благосклонность по отношению к налогоплательщикам, казалось бы, не возражает против применения этого режима в указанных обстоятельствах. Но чиновники настаивают на соблюдении организациями определенных требований. Только выполнимы ли требования финансистов? Подробности - в данной статье.
--------------------------------
<1> Подобная переработка позволяет хозяйствующему субъекту получить готовую продукцию, не имея при этом производственных мощностей.
В соответствии с п. 2 ст. 346.26 НК РФ к "вмененным" видам деятельности относится, в частности, розничная торговля, которая осуществляется через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и объекты нестационарной торговой сети <2>.
--------------------------------
<2> Важный нюанс: для применения спецрежима в виде ЕНВД необходимо, чтобы на территории, где ведется розничная торговля, был введен в установленном порядке указанный режим налогообложения по этому виду деятельности (п. 1 ст. 346.26 НК РФ).
Розничной торговлей согласно ст. 346.27 НК РФ признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. При этом реализация продукции собственного производства (изготовления) к данному виду деятельности не относится.
Таковы налоговые правила. Между тем понятие "продукция собственного производства (изготовления)" положениями гл. 26.3 НК РФ не определено. Это порождает споры между участниками налоговых правоотношений.
Кроме того, для правомерного применения "вмененки" в рассматриваемой ситуации важно различать, кто из сторон сделки по переработке сырья является продавцом, а кто - изготовителем. Для этого, полагаем, не обойтись без норм гражданского законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).
Изготовитель и продавец в давальческой схеме - кто они?
Договор на переработку давальческого сырья представляет собой разновидность договора подряда. Следовательно, к правоотношениям, возникающим в данном случае, применяются положения гл. 37 "Подряд" ГК РФ.
Согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик или исполнитель) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик - принять результат работы и оплатить его. По договору подряда могут выполняться работы по изготовлению или переработке (обработке) вещи либо другие работы с передачей их результатов заказчику (ст. 703 ГК РФ).
Договор подряда предусматривает выполнение работ с использованием материала заказчика. Это следует из ст. 713 ГК РФ. В соответствии с п. 1 названной статьи предоставленный заказчиком материал подрядчик обязан использовать экономно и расчетливо, а после окончания работы представить заказчику отчет об израсходованном материале и возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.
Если договор подряда заключен на изготовление вещи, по итогам выполнения работ подрядчик передает права на изготовленную продукцию заказчику (ст. 220, п. 2 ст. 703 ГК РФ).
Итак, изготовителем в давальческой схеме переработки сырья является исполнитель по договору подряда, условиями которого предусмотрено производство (изготовление) из материала заказчика новых вещей, впоследствии реализуемых покупателям на основе договоров розничной купли-продажи. Изготовителем в равной степени могут быть как организации (вне зависимости от организационно-правовой формы), так и индивидуальные предприниматели. Каких-либо ограничений на этот счет действующим законодательством не установлено.
Как упоминалось выше, у договора подряда имеются две стороны. Одна - подрядчик, другая - заказчик (ст. 702 ГК РФ). Применительно к рассматриваемой ситуации заказчик (он же собственник сырья, передаваемого третьей стороне (исполнителю) в переработку) и будет продавцом продукции (товаров), изготавливаемой третьей стороной в рамках договора на давальческую переработку сырья. Статус продавца, его организационно-правовая форма не имеют никакого значения и в этом случае.
Таким образом, давальческая переработка сырья - это сделка, при которой заказчик приобретает в собственность сырье (любым из доступных способов, например покупает, изготавливает самостоятельно) и без перехода права собственности передает его исполнителю для изготовления из этого сырья нужной заказчику продукции на производственных мощностях исполнителя. При этом и продукция, и все иные результаты переработки (включая отходы) являются собственностью заказчика.
Отличия изготовления продукции на давальческой схеме от покупки аналогичного товара следующие:
- заказчик не просто получает товар нужной ему номенклатуры (ассортимента), но еще и может контролировать производство этого товара, задавать дополнительные требования к его качествам, процессу изготовления, оформлению;
- самостоятельно приобретая сырье и оплачивая его переработку, заказчик может существенно снизить стоимость получаемого товара.
А теперь главный вопрос: можно ли в целях применения гл. 26.3 НК РФ признать розничной торговлей реализацию товаров, изготовленных третьей стороной из давальческого сырья продавца?
Давальческая переработка и проблема розницы
В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона N 381-ФЗ <3> торговая деятельность (торговля) - это вид предпринимательской деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров <4>. Иначе говоря, одним из определяющих критериев осуществления предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли является приобретение товаров для дальнейшей их реализации.
--------------------------------
<3> Федеральный закон от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации".
<4> Аналогично рассматриваемые понятия были определены и в ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (утв. Постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст). Однако с 1 апреля 2014 г. на территории РФ подлежит применению новый ГОСТ Р 51303-2013 "Торговля. Термины и определения". Согласно Приказу Росстандарта от 28.08.2013 N 582-ст "Об утверждении национального стандарта" утратил силу первый из названных Стандартов и введен в действие второй. Однако на момент подготовки данного материала в печать текст нового Стандарта официально не опубликован. Полагаем, что едва ли указанные определения будут раскрыты в нем иначе.
Казалось бы, в рассматриваемой ситуации как раз и отсутствует данный критерий, поскольку продукция (товар) для реализации изготавливается из материалов заказчика-продавца в рамках договора подряда, а не приобретается. Вместе с тем по итогам выполнения работ по изготовлению вещи исполнитель передает заказчику все права на изготовленную вещь (ст. 703 ГК РФ). А передача прав на вещь свидетельствует о формальном выполнении всех этапов розничной купли-продажи товаров.
Таким образом, теоретически применение спецрежима в виде ЕНВД в рассматриваемой ситуации возможно, разумеется, при выполнении всех прочих условий, определенных гл. 26.3 НК РФ.
Это все хорошо, только смущает одна мысль: подпадает ли реализация продукции, изготовленной третьей стороной из давальческого сырья продавца, под исключение, определенное в абз. 12 ст. 346.27 НК РФ, согласно которому реализация продукции собственного производства не признается розничной торговлей? Иными словами, продукция, полученная в результате давальческой переработки сырья, - это продукция собственного производства или товар?
Несмотря на то что заказчик-продавец, являясь собственником сырья, изготовлением продукции (товаров) лично не занимается, он принимает довольно активное участие в этом процессе. Действительно, будет очень странно, если заказчик-продавец, передавая сырье и материалы в переработку третьей стороне, не предъявит изготовителю требования к форме готовой продукции - не укажет, например, конкретные размеры и формы изготавливаемых изделий. Кроме того, заказчик-продавец, как правило, принимает на себя и определенные риски, связанные с переработкой сырья по договору подряда.
Однако следует ли действия заказчика по предъявлению конкретных требований (условий) исполнителю по изготовлению из сырья продукции для дальнейшей реализации квалифицировать как участие в производственном процессе? К сожалению, четкого ответа на этот вопрос действующее законодательство не содержит.
Версия Минфина об участии заказчика в производственном процессе
Финансисты, ссылаясь на вышеупомянутые положения Налогового и Гражданского кодексов, высказывают следующую точку зрения.
Если организация осуществляет розничную реализацию товаров, изготовленных по ее заказу третьей стороной в рамках договоров подряда, при этом предоставляет только сырье (материалы, запасные части, комплектующие изделия и т.п.) и непосредственно не участвует в производственном процессе, то не признается изготовителем указанных товаров. Осуществляемую ею деятельность следует рассматривать в качестве предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли товарами, изготовленными третьим лицом (при условии соблюдения положений гл. 26.3 НК РФ). Соответственно, в отношении такого вида деятельности подобная организация вправе применять спецрежим в виде ЕНВД.
В противном случае деятельность организации, принимавшей участие в производственном процессе, связанная с реализацией товаров, которые изготовлены по ее заказу третьей стороной, является самостоятельным видом предпринимательской деятельности. И цель такой деятельности - извлечение доходов от осуществления розничной торговли продукцией собственного производства (изготовления). Соответственно, об уплате "вмененного" налога в данном случае речи быть не может.
Подобные умозаключения представлены, например, в Письмах Минфина России от 20.03.2014 N 03-11-06/3/12242, от 22.04.2011 N 03-11-09/25 <5>, от 12.04.2011 N 03-11-06/3/44, от 05.07.2010 N 03-11-06/3/98, от 07.08.2009 N 03-11-06/3/207. Причем всякий раз финансисты поясняют, какие именно действия заказчика следует понимать под участием в производственном процессе. В этот перечень чиновники включили предоставление площадей для производства, работников, оборудования, а также разработку эскизов изготавливаемой продукции. Обратите внимание: перечень подобных действий исходя из разъяснений чиновников не является исчерпывающим.
--------------------------------
<5> Письмом ФНС России от 10.05.2011 N КЕ-4-3/7455@ доведено до сведения территориальных налоговых органов и налогоплательщиков.
Получается, что продукцию, изготовленную из сырья заказчика (то есть с использованием давальческой схемы), можно рассматривать в качестве товара лишь в одном случае - когда действия заказчика ограничены лишь передачей сырья и материалов исполнителю. А фактически - никогда. Ранее мы уже высказали сомнения на этот счет. Однако считаем необходимым повторить: едва ли возможно, чтобы для заказчика определяющим был сам факт выполнения работ по договору подряда, а не их конкретный результат. Следовательно, заказчик в любом случае будет контролировать производство готовой продукции, задавая необходимые требования к ее качеству, процессу изготовления.
Вместе с тем нельзя не отметить, что прежде финансисты указывали на безусловную возможность применения организацией спецрежима в виде ЕНВД в отношении реализации населению изделий, изготовленных третьей стороной на давальческих началах <6> (см. к примеру, Письма от 15.04.2010 N 03-11-11/100, от 12.01.2009 N 03-11-06/3/1).
--------------------------------
<6> ФАС МО считает, что противоречивая позиция Минфина освобождает налогоплательщика от ответственности (Постановление от 03.03.2014 N Ф05-789/2014).
Но все течет и изменяется. Изменилась и позиция чиновников Минфина по обозначенной проблеме. В то же время, указывая в своих разъяснениях на два возможных сценария развития данной ситуации, финансисты лукавят. Исходя из изложенной позиции финансового ведомства следует говорить лишь об одном единственно возможном варианте, и он, к сожалению, не в пользу налогоплательщиков: продукция, полученная в результате давальческой переработки, является скорее продукцией собственного производства, нежели товаром.
Между тем такое мнение высказывают только официальные органы. Суды по данному вопросу придерживаются иной точки зрения.
Арбитры в большинстве своем признают правомерным применение спецрежима в виде ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по реализации товаров, изготовленных третьим лицом по договорам подряда или договорам оказания услуг. Приведем несколько примеров.
Первое решение, о котором следует упомянуть, - Постановление Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 N 6693/08. Изложенная в нем позиция служителей Фемиды во многом определила судебную практику по данному вопросу. В частности, высшие арбитры отметили, что исходя из установленных нижестоящими судами обстоятельств спора предприниматель не являлся изготовителем товаров. Его деятельность заключалась в розничной торговле изготовленными для него третьим лицом изделиями (речь шла о швейных изделиях) и получении прибыли именно от этого вида деятельности - розничной торговли. И главное! Способ изготовления товаров (третьим лицом из давальческого сырья, принадлежащего налогоплательщику) не влияет в данном случае на квалификацию налогоплательщика в качестве продавца товаров, осуществляющего розничную торговлю через места организации торговли, а не в качестве изготовителя товаров.
Позже эта позиция высших арбитров нашла отражение в судебных актах, принимаемых на уровне кассационных инстанций.
Например, ФАС МО в Постановлении от 27.12.2012 N А41-12080/12 учел не только правовую позицию Президиума ВАС, но и мнение официальных органов относительно непосредственного участия в производственном процессе (а точнее, неучастия). О сохранении статуса продавца при реализации продукции, произведенной третьим лицом из давальческого сырья, говорится и в Постановлении ФАС СЗО от 15.12.2011 N А56-39859/2010. Аналогичные выводы сделаны также в Постановлениях ФАС ПО от 08.05.2009 N А12-12331/2008 <7>, ФАС ЗСО от 12.02.2009 N Ф04-7936/2008(18119-А27-29) <8>.
--------------------------------
<7> Определением ВАС РФ от 17.08.2009 N ВАС-9741/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
<8> Определением ВАС РФ от 17.07.2009 N ВАС-6411/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
Отметим: в Постановлении Президиума ВАС РФ N 6693/08 нет ни слова о разграничении ситуаций в зависимости от степени участия заказчика в производственном процессе. Единственное, на что обратили внимание арбитры в названном решении, - инспекция в ходе проверки не установила факт организации налогоплательщиком единого производственного цикла по изготовлению комплектов постельного белья.
Что в итоге? В настоящее время на законодательном уровне не сформулированы признаки, на основании которых можно было бы однозначно квалифицировать тот или иной вид предпринимательской деятельности в качестве производственной или торговой.
Минфин по рассматриваемому вопросу приводит противоречивые толкования норм действующего законодательства. Периодическое изменение позиции чиновников порождает проблемы и финансовые риски для налогоплательщиков - данное обстоятельство не позволяет им заранее просчитать последствия своих действий, а решение, как поступить, нужно принимать в любом случае.
Каковы реалии сегодняшнего дня? Налогоплательщик (организация или предприниматель), осуществляющий реализацию товаров, изготовленных по его заказу третьим лицом, при условии, что он снабжал исполнителя или подрядчика заказа только сырьем и материалами, вправе применять спецрежим в виде ЕНВД. Если налогоплательщик принимает участие в изготовлении товаров (будь то создание эскизов продукции или предоставление переработчику площадей для производства, работников, оборудования), то в отношении деятельности по продаже таких товаров он должен применять иную систему налогообложения.
Однако это версия чиновников Минфина. А как они сами нередко отмечают, их письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства:
- не содержат правовых норм;
- не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм;
- и не являются нормативными правовыми актами.
Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер и адресованы конкретным заявителям. Следовательно, разъяснения, приведенные в них, не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами.
Если налогоплательщик проигнорирует разъяснения чиновников, он, учитывая складывающиеся тенденции в арбитражной практике, имеет неплохие шансы отстоять свои интересы в суде. Арбитры, как правило, при рассмотрении споров признают правомерным применение "вмененки" в отношении предпринимательской деятельности по реализации товаров, изготовленных третьим лицом по договорам подряда или договорам на оказание услуг.
Пример. ООО "Парус" занимается розничной торговлей и продает торты и пирожные, изготовленные из его давальческого сырья третьим лицом. Торговля ведется через магазин площадью 55 кв. м, который расположен в г. Орехово-Зуево Московской области. Общество в отношении указанного вида деятельности применяет спецрежим в виде ЕНВД <9>.
--------------------------------
<9> Игнорируя тем самым вышеупомянутые разъяснения финансистов, которые, по утверждению самих чиновников Минфина, не являются обязательными к применению.
Какой будет сумма "вмененного" налога, рассчитанного по итогам II квартала 2014 г.?
Значение корректирующего коэффициента К1 на 2014 г. установлено Приказом Минэкономразвития России от 07.11.2013 N 652 и составляет 1,672.
Решением Совета депутатов Орехово-Зуевского муниципального района МО от 24.10.2013 N 87/11 значение корректирующего коэффициента К2 в отношении деятельности в сфере розничной торговли хлебом и хлебобулочными изделиями (включая кондитерские изделия), осуществляемой через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв. м, на 2014 г. составляет 0,82.
Налоговая база по ЕНВД равна 407 198,88 руб. (1800 руб. x (55 кв. м + 55 кв. м + 55 кв. м) x 1,672 x 0,82).
Сумма налога, исчисленная к уплате по итогам II квартала 2014 г. составляет 61 079,83 руб. (407 198,88 руб. x 15%). В целых единицах - 61 080 руб.
Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
19.1. Правовой комментарий
По договору на переработку давальческого сырья (толлинг) одна сторона (подрядчик) обязуется за плату изготовить из сырья, принадлежащего другой стороне (заказчику), определенную продукцию. Собственником изготовленной продукции остается заказчик, а подрядчик осуществляет лишь переработку сырья.
В ГК РФ договор на переработку давальческого сырья не выделен в самостоятельный вид договора. Существенные же признаки данного договора позволяют рассматривать его как разновидность договора подряда. Поэтому к отношениям хозяйствующих субъектов, основанным на договоре толлинга, применяются нормативные положения о договоре подряда.
1. Операции по переработке давальческого сырья характеризуются следующими признаками:
- наличием двух субъектов отношений: заказчик (владелец сырья) и подрядчик (переработчик сырья);
- заказчик передает подрядчику сырье для последующей переработки и производства определенного вида продукции;
- после переработки сырья подрядчик передает готовую продукцию заказчику в обусловленном количестве;
- за выполненную работу заказчик уплачивает подрядчику обусловленную договором денежную сумму либо передает ему определенное количество изготовленной продукции.
2. Все толлинговые операции могут быть разделены на четыре вида, отличающиеся друг от друга по юридическому оформлению. Это операции по переработке сырья контрагента:
- на подрядной основе по схеме "работа-деньги";
- на подрядной основе по схеме "работа-продукция";
- на подрядной основе по схеме "работа-сырье";
- на возвратной основе по схеме "материалы-работа-деньги".
Операции по переработке сырья контрагента на подрядной основе по схеме "работа-деньги" (выполнение работ с оплатой в денежной форме).
В соответствии с данным видом толлинговой операции подрядчик обязуется за свой риск выполнить определенную работу по заказу с использованием сырья заказчика, а заказчик обязуется предоставить сырье и оплатить работу подрядчика в денежной форме.
Словом, данная операция ничем не отличается от обыкновенных операций по выполнению работ, в соответствии с которыми подрядчик выполняет работы из материалов заказчика. Можно выделить характерные черты этого вида операций.
Во-первых, предметом договора подряда является определенный результат выполненной работы - продукция, полученная после выполнения подрядчиком определенной работы по переработке сырья заказчика.
Во-вторых, сырье остается в собственности заказчика, который несет риск случайной гибели этого сырья (если иное не предусмотрено договором).
В-третьих, после выполнения работ подрядчик передает полученный результат (продукцию, полученную в результате переработки) заказчику, а заказчик оплачивает выполненные работы в денежной форме, согласно условиям договора.
Каких-либо специфических особенностей и отличий от простого договора подряда данный договор не содержит.
Операции по переработке сырья контрагента на подрядной основе по схеме "работа-продукция" (выполнение работ с оплатой в товарной форме).
В соответствии с данным видом толлинговой операции подрядчик обязуется за свой риск выполнить определенную работу по заказу и с использованием сырья заказчика, а заказчик обязуется предоставить сырье и оплатить услуги переработчика в форме передачи последнему определенного количества изготовленной им продукции.
Поскольку при таком виде толлинга между сторонами заключается (и фактически, и юридически) смешанный договор, содержащий в себе элементы подряда и купли-продажи (поставки), то руководствоваться следует нормативными положениями о подряде и купле-продаже либо поставке (разумеется, в соответствующей части).
Обращаем ваше внимание, что по этому поводу в разное время высказывались и другие точки зрения. В частности, предлагалось рассматривать данный договор как договор мены по схеме "работа-товар". Между тем, выполнение работ (как и оказание услуг) не может быть предметом договора мены. Следовательно, выполнение работ и передача продукции в структуре такого договора являются самостоятельными элементами. Именно поэтому речь следует вести о смешанном договоре, а не о договоре мены.
Особенностью данного вида толлинговой операции является то, что за выполненные работы подрядчик получает не денежный эквивалент, а определенное количество изготовленной им же (в результате переработки) продукции.
Операции по переработке сырья контрагента на подрядной основе по схеме "работа-сырье" (выполнение работ с оплатой в товарной форме).
Данный вид операции полностью соответствует вышерассмотренному, с тем лишь отличием, что вместо продукции подрядчик получает в оплату своих услуг согласованную часть сырья, передаваемого в переработку, а не продукцию, полученную в результате переработки.
Операции по переработке сырья контрагента на возвратной основе по схеме "материалы-работа-деньги".
Данная схема применяется в том случае, когда объем передаваемого давальческого сырья по количеству достаточно велик как для заказчика, так и для подрядчика, и производственный цикл по переработке давальческого сырья длителен.
Особенность данной операции заключается в порядке расчетов между сторонами, суть которого заключается в том, что подрядчик оплачивает передаваемое ему сырье, а заказчик при получении продукции выплачивает полную ее стоимость, слагающуюся не только из расходов по переработки, но и из стоимости ранее купленных у него материалов.
Иными словами, подрядчик прежде покупает у заказчика сырье, а затем перерабатывает его и передает заказчику готовую продукцию. Заказчик оплачивает работу подрядчика. При этом в стоимость работ включаются стоимость материалов (юридически подрядчик изготавливает продукцию из своего материала) и собственно вознаграждение за работу.
19.2. Экономико-налоговый комментарий
19.2.1. Позиция заказчика
Для отражения данной операции используется субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону". Возможна следующая схема корреспонденции счетов по бухгалтерскому учету толлинговых операций, в ситуации, когда в переработку передаются материалы с целью их доработки (а не с целью получения готовой продукции):
Д-т с/сч.10-7 - К-т с/сч.10-X
Переданы материалы в переработку
Д-т с/сч.10-X - К-т с/сч.10-7
Возврат переработанных материалов
Оплачены работы по переработке
Д-т с/сч.10-X - К-т 60
Отнесена на увеличение стоимости материала стоимость переработки
При исполнении данного договора заказчик должен учитывать, что стоимость услуг по переработке относится на увеличение стоимости материалов. От этого зависит правильность исчисления всех налогов. По налогу на прибыль и НДС вопрос будет решаться в зависимости от того, как будут использованы данные материалы: списаны в производство, реализованы на сторону или отпущены в непроизводственную сферу.
Налоговым законодательством для заказчика по конкретным налогам установлены некоторые особенности их исчисления при осуществлении специфических операций. Рассмотрим некоторые из них.
Согласно подп.9 п.1 ст.182 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается передача на территории РФ произведенных подакцизных товаров на переработку. Обращаем внимание на то, что облагаемый оборот возникает лишь в случае передачи произведенных подакцизных товаров. Если в переработку передается покупной подакцизный товар, то обязательства по уплате акциза не возникает.
19.2.2. Позиция переработчика
Для бухгалтерского учета используется забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку, учитываются на данном счете по ценам, предусмотренным в договоре. Аналитический учет по счету 003 "Материалы, принятые в переработку" ведется по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
Учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты. Стоимость сырья переданного в переработку в затраты не включается.
Типовая схема бухгалтерских проводок:
Поступило давальческое сырье
Д-т 20 - К-т различных счетов
Собраны затраты по переработке
Возврат переработанного сырья
Оплата оказанных услуг по переработке
Стоимость оказанных услуг по переработке
Списана себестоимость переработки
Получена прибыль от операции
Налог на прибыль
Переработчик по данной операции оказывает услуги по переработке сырья. В процессе выполнения работы переработчик производит определенные затраты, которые формируют себестоимость переработки. При определении стоимости услуги на стадии заключения договора следует сформировать цену таким образом, чтобы она не была ниже себестоимости, либо предусматривать порядок повышения (изменения) цен.
Типичными ошибками в учете предприятия-переработчика является оприходование поступившего сырья на счет 10 "Материалы" вместо оприходования их на забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". В результате возможны ситуации, когда стоимость сырья будет списана на расходы, что соответственно приведет к занижению налогооблагаемой прибыли от реализации услуг по переработке. Подобные случаи не столь уж и редки, поскольку операции переработки получили достаточно широкое распространение. Поэтому во избежание ошибок следует обеспечить раздельный учет затрат по продукции, выпускаемой из собственного сырья, и по продукции, выпускаемой на давальческой основе.
Налог на добавленную стоимость
Что касается порядка исчисления НДС, то в соответствии с п.5 ст.154 Налогового кодекса РФ облагаемым оборотом при изготовлении товаров из давальческого сырья является стоимость их обработки, переработки или иной трансформации. Исчисление налога осуществляется в общеустановленном порядке.
Согласно подп.1 п.1 ст.182 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается передача на территории РФ подакцизных товаров собственнику сырья (материалов), переданных в переработку. Следовательно, у переработчика в момент передачи возникает обязательство по уплате акциза. При этом налоговая база определяется в соответствии со ст.187 Налогового кодекса РФ. Данной статьей предусмотрено, что налоговая база исчисляется по ценам, определяемых в соответствии с положениями ст.40 НК РФ.
Кроме того, следует учитывать положения ст.201 Налогового кодекса РФ, в которой определен порядок налоговых вычетов по переданному подакцизному товару. Согласно положениям данной статьи налоговый вычет осуществляется при предъявлении копий платежных документов, подтверждающих факт уплаты акциза владельцем сырья.
С учетом изложенного налоговые обязательства переработчика формируются следующим образом:
1. Акциз уплачивается со всей стоимости переработанного сырья, а не только со стоимости переработки.
2. В тоже время имеется право на вычет сумм акциза, уплаченного владельцем со стоимости сырья переданного в переработку. Поэтому, рекомендуем данные документы затребовать и получить с заказчика до момента передачи переработанного сырья.
